ТРАНСФОРМИРУЕМ ОТЧЕТНОСТЬ
27 июля 2012 14:40 Новости, Пресса о МСФО и их применении в РоссииКак перевести российский баланс на международные рельсы
Сергей Модеров руководитель отдела финансового
учета по международным стандартам Института
проблем предпринимательства (г. Санкт-Петербург)
Инар Кумаритов консультант по бухгалтерскому
учету и налогообложению 000 «Центр
бухгалтерского обслуживания «БАЛАНС ПЛЮС»»
За последние годы все больше фирм сталкивается с проблемой подготовки своей отчетности в соответствии с международными стандартами (МСФО). Многим это кажется непростой, а порой и непосильной задачей. Каким же образом можно перевести российские бухгалтерские отчеты на понятный для иностранцев язык?
Способы подготовки отчетности по МСФО
На практике выделяют два способа получения отчетности, соответствующей международным стандартам: параллельный учет и трансформация.
Параллельный учет для российского пред¬приятия — это ведение двух баз данных: по российским стандартам (РСБУ) и МСФО. Обычно такой учет ведется в специальной программе. При занесении опе¬рации проводки попадают как в базу российского учета, так и в базу МСФО. Однако не все факты хозяйственной деятельности можно автоматически разнести по базам ввиду различий в принципах учета по международным и российским стандартам. А значит, потре¬буется ручная корректировка.
Трансформация (restatement) — это процесс подготовки отчетов по МСФО на заданную дату путем внесения корректировок в статьи российской отчетности для приведения их в соответствие с требованиями международных стандартов. Трансформация не требует обязательного наличия специализированных программ и может проводиться с использованием электронных таблиц, например MS Excel.
Параллельный учет более точен и оперативен, но стоит обычно дороже из-за специализированного программного обеспечения. Кроме того, на внедрение
такого учета требуется много времени, в течение кото¬рого все равно приходится составлять отчетность по МСФО путем трансформации. Поэтому каждая фирма сама определяет, что лучше. Как показывает практика, в большинстве случаев предпочтение отдается транс¬формации.
Суть вопроса
Трансформация по своей сути — это перегруппировка учетных данных фирмы в другой бухгалтерский стандарт. Не лишним будет заметить, что единого алгоритма трансформации отчетности как такового нет. Следовательно, каждый случай требует индивидуального подхода.
Подготовить консолидированную отчетность по МСФО можно одним из двух способов. Первый за¬ключается в том, что сначала готовится отчетность по международным стандартам для каждой компании группы. Затем эти данные суммируются и корректируются для получения консолидированной отчетности по МСФО. Второй способ предполагает составление для начала агрегированной отчетности по российским стандартам, а уж после ее трансформацию в соответствии с МСФО.
Выбор того или иного варианта зависит от кадровых и технических возможностей компаний холдинга. Как правило, выбирают второй вариант. Дело в том, что трансформация одной, пусть даже очень большой, отчетности занимает, как правило, гораздо меньше времени и обходится дешевле, чем трансформация по отдельности отчетностей всех компаний холдинга. С другой стороны, если вы хотите получить международную отчетность по входящим в группу горлицам, имеет смысл отдать предпочтение первому варианту.
Отметим, что на практике встречается и третий ва¬риант — дочерним компаниям, которые не готовят финансовой отчетности, рассылаются специальные оп-росники. Они заполняются на местах, отсылаются обратно в головную организацию и позволяют включить данные дочерних компаний напрямую в консолиди¬рованную отчетность группы.
Процесс трансформации можно представить себе как корректировку данных предшествующих отчетных периодов. При этом в отчетность, которая сформирована в соответствии с российскими правилами бухучета, вносят изменения для того, чтобы привести ее в соответствие с международными стандартами.
Перед тем как непосредственно приступить к про¬цессу трансформации, необходимо обладать достаточной информацией о фирме. Помимо российской бухгалтерской отчетности, которая, собственно, и подлежит трансформации, это могут быть сведения о структуре компании, основном виде ее деятельности и др. Более подробно список необходимых данных можно представить так:
— структурная схема организации;
— правовой статус и время образования компании;
— объем уставного капитала и информация об операциях с ним;
— подробные данные о среднесписочной численности работников;
— данные о событиях после отчетной даты и информация о возможном материальном ущербе;
— данные об имуществе, переданном в залог:
— кредитные договоры с банками и т. д.
Отметим, что обычно при составлении финансовой отчетности по МСФО компании используют валюту, в которой совершается большинство операций. Однако, чтобы удовлетворить требования различных пользователей отчетности, могут быть подготовлены варианты отчетов и в других валютах.
Схема трансформации
Решив трансформировать отчетность, для начала фирма должна разработать общую стратегию. Она может выглядеть следующим образом.
Во-первых, выявляются расхождения в учете по российским стандартам с МСФО. Для этого, в частности, проводится:
— инвентаризация запасов на отчетную дату, в процессе которой определяется их рыночная стоимость;
— инвентаризация дебиторской задолженности с целью начисления резерва сомнительных и безнадежных долгов;
— инвентаризация основных средств на предмет установления их чистой рыночной стоимости и обесценения, вызванного моральным и физическим износом функционирующих в настоящее время активов;
— оценка долгосрочных финансовых инвестиций и инвестиционной собственности по рыночной стоимости с последующим начислением резерва переоценки этих активов.
Во-вторых, составляются корректировочные проводки, а План счетов приводится в соответствие с планом счетов по МСФО. При составлении коррек¬тировочных проводок в действующем российском Плане счетов рекомендуется выделить два дополни-тельных счета:
— счет 84-11 «Корректировки нераспределенной прибыли/непокрытого убытка отчетного периода» -для группировки корректировочных проводок по со¬бытиям, относящимся к отчетному периоду;
— счет 84-12 «Корректировки нераспределенной прибыли/непокрытого убытка прошлых лет» — для группировки корректировочных проводок по собы¬тиям прошлых лет.
Заметим, что международные стандарты финан¬совой отчетности не предписывают определенную структуру для Плана счетов и их нумерацию. Поэтому каждая фирма в зависимости от вида своей деятельности вправе самостоятельно разработать свой План счетов. Схематически его структуру можно предста¬вить так:
— текущие (оборотные) активы;
— долгосрочные (внеоборотные) активы;
— краткосрочные обязательства;
— долгосрочные обязательства;
— собственный капитал;
— доходы от основной деятельности;
— расходы от основной деятельности;
— расходы по реализации и административно-управленческие расходы;
— доходы и расходы от неосновной деятельности.
| Поправка | Сумма | Причина поправки |
| 1. Доначислена амортизация основных средств Амортизация распределяется между: — стоимостью готовой продукции . на складе — себестоимостью реализованной продукции общехозяйственными расходами |
10 3 6 1 |
Порядок начисления амортизации в российском учете отличается от тре¬бований МСФО |
| 2. Уменьшена стоимость готовой про¬дукции | 5 | Согласно МСФО, в себестоимость продукции на величину общехозяйст¬венных расходов включаются только производственные затраты |
| 3. Списан безнадежный долг | 2 | Порядок признания долгов безнадеж¬ными по МСФО и РСБУ отличается |
| 4. Начислен резерв по сомнительным долгам | 4 | Различия в страховании будущих рис¬ков неоплаты |
В-третьих, разрабатывается трансформацион¬ная модель. Это совокупность электронных таблиц, куда заносятся данные российской бухгалтерской от¬четности, корректировки и получаемые в результате данные международной отчетности. В самом простом варианте у предприятия может быть всего одна транс¬формационная таблица, в которой по строкам пока¬зывается наименование статей баланса и отчета о прибылях и убытках по МСФО, а по столбцам -остатки по данным российского бухучета, номера трансформационных проводок и выводимые на их основе цифры отчетности по МСФО.
После этого составляются проводки по реклассификации. Это означает, что вам надо будет перенести уже скорректированные остатки с российского Плана счетов на план счетов по МСФО. Его, как мы уже го¬ворили, фирма разрабатывает сама в зависимости от вида своей деятельности. Проводки при этом состав¬ляются так:
ДЕБЕТ «Касса фирмы» КРЕДИТ 50
— перенесен остаток наличных денежных средств;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ «Расчеты с поставщиками»
— перенесены остатки по расчетам с поставщика¬ми и подрядчиками.
И наконец, в-пятых, составляется трансформиро¬ванная отчетность. Рассмотрим методику трансфор¬мации на конкретном примере. Она может отличать¬ся в зависимости от вида деятельности фирмы
Пример трансформации отчетности
Одним из учредителей ОАО «Вектор» является иностранная компания. Она требует представлять ей бухгалтерскую отчетность, составленную в соответ¬ствии с МСФО.
Для составления отчетности за 2004 год первым делом нужно сформировать таблицу расхождений между учетом по российским стандартам и МСФО с указанием причин поправок (табл. i).
Корректировочные проводки будут выглядеть так.
ДЕБЕТ 84- 11 КРЕДИТ 02
— 10 000 000 руб. — доначислена амортизация;
ДЕБЕТ 43 КРЕДИТ 84- 11
— 3 000 000 руб. — часть доначисленной аморти¬зации включена в стоимость готовой продукции на складе;
| Статьи | Сумма до трансформации | Номер поправки из таблицы 1 | Сумма после трансформации | ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | |||
| АКТИВ | |||||||
| Основные средства | 240 | (7) | 233 | ||||
| Амортизация | (100) | (10) | (4) | (106) | |||
| Сырье и материалы | 10 | 10 | |||||
| Готовая продукция | 20 | 3 | (5) | 18 | |||
| Налоги к возмещению | 3 | 3 | |||||
| Дебиторская задолженность | 30 | (2) | 28 | ||||
| Резерв по сомнительным долгам | (4) | (4) | |||||
| Денежные средства | 37 | 37 | |||||
| Авансы поставщикам | 10 | 10 | |||||
| Итого актив | 250 | 229 | |||||
| АКТИВ | |||||||
| Кредиторская задолженность | 60 | (7) | 60 | ||||
| Задолженность по зарплате | 10 | (7) | 10 | ||||
| Налоги к уплате | 35 | (7) | 35 | ||||
| Краткосрочные займы | 20 | (7) | 20 | ||||
| Уставный капитал | 50 | (7) | 50 | ||||
| Нераспределенная прибыль прошлых лет | 30 | (7) | 30 | ||||
| Прибыль | 45 | (7) | (5) | (2) | (4) | (3) | 24 |
| Итого пассив | 250 | (7) | 229 |
| Статьи | Сумма до трансформации | Номер поправки из таблицы 1 | |||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | Сумма после трансформации | ||
| Выручка | 3000 | 3000 | |||||
| Себестоимость продаж | (2440) | (6) | (2446) | ||||
| Коммерческие расходы | (200) | (200) | |||||
| Общехозяйственные расходы | (300) | (1) | (5) | (306) | |||
| Убыток от списания дебитор¬ской задолженности | (2) | (2) | |||||
| Резерв по сомнительным долгам | (4) | (4) | |||||
| Убыток от обесценения активов | (3) | (3) | |||||
| Налог на прибыль | 15 | (15) | |||||
| Чистая прибыль | 45 | 24 |
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 84- 11
— 6 000 000 руб. — часть доначисленной амортиза¬ции учтена в себестоимости реализованной про¬дукции;
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 84-11
— 1 000 000 руб. — часть доначисленной амортиза¬ции включена в состав общехозяйственных расхо¬дов;
ДЕБЕТ 84-11 КРЕДИТ 43
— 5 000 000 руб. — уменьшена стоимость готовой продукции на величину общехозяйственных рас¬ходов;
ДЕБЕТ 84-11 КРЕДИТ 62
— 2 000 000 руб. — списана безнадежная дебитор¬ская задолженность;
ДЕБЕТ 84- 11 КРЕДИТ 63
— 4 000 000 руб. — начислен резерв по сомнитель¬ным долгам;
ДЕБЕТ 84-11 КРЕДИТ 01
— 7 000 000 руб. — отражено обесценение стоимо¬сти основных средств;
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 84- 11
— 4 000 000 руб. — списана сумма амортизации, приходящаяся на стоимость обесценившихся основных средств.
После этого исходные отчетные данные и поправки обобщаются в трансформационной модели (табл. 2 и з). При этом все вычитаемые показатели отражают¬ся в круглых скобках.
После составления трансформационной модели фирма провела реклассификацию счетов. При ее про¬ведении бухгалтер ОАО «Вектор» использовал разра¬ботанный на предприятии План счетов по междуна¬родным стандартам финансовой отчетности. Были составлены такие проводки:
ДЕБЕТ 123 «Основные средства» КРЕДИТ 01
— 233 000 000 руб. — перенесен остаток по основ¬ным средствам;
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 124 «Амортизация основных средств»
— 106 000 000 руб. — перенесена сумма амортиза¬ции основных средств;
ДЕБЕТ 211 «Сырье и материалы» КРЕДИТ 10
— 10 000 000 руб. — перенесен остаток по сырью и материалам;
| Статьи | Сумма после трансформации |
| АКТИВЫ | |
| 1. Текущие активы | |
| Денежные средства и их эквиваленты | 37 |
| Расчеты с покупателями | 28 |
| Резерв по сомнительным долгам | (4) |
| НДС к возмещению | 3 |
| Сырье и материалы | 10 |
| Готовая продукция | 18 |
| Расходы, оплаченные авансом | 10 |
| Итого текущие активы | 102 |
| 2. Долгосрочные активы | |
| Основные средства | 233 |
| Амортизация основных средств | (106) |
| Итого долгосрочные активы | 127 |
| Итого активы | 229 |
| ПАССИВЫ | |
| 3. Текущие обязательства | |
| Расчеты с поставщиками | 60 |
| Краткосрочные займы | 20 |
| Налоги к оплате | 35 |
| Расчеты по заработной плате | 10 |
| Итого текущие обязательства | 125 |
| 4. Собственный капитал | |
| Уставный капитал | 50 |
| Нераспределенная прибыль прошлых лет | 30 |
| Нераспределенная прибыль отчетного периода | 24 |
| Итого собственный капитал | 104 |
| Итого пассивы | 229 |
| Статьи | Сумма после трансформации |
| Выручка | 3000 |
| Себестоимость продаж | (2246) |
| Коммерческие расходы | (200) |
| Общехозяйственные расходы | (306) |
| Убыток от списания дебиторской задолженности | (2) |
| Резерв по сомнительным долгам | (4) |
| Убыток от обесценения активов | (3) |
| Налог на прибыль | (15) |
| Чистая прибыль | 24 |
ДЕБЕТ 213 КРЕДИТ 43
— 18 000 000 руб. — перенесена сумма остатка по готовой продукции;
ДЕБЕТ 244 «НДС к возмещению» КРЕДИТ 19
— 3 000 000 руб. — перенесен остаток по НДС;
ДЕБЕТ 231 «Расчеты с покупателями» КРЕДИТ 62
— 28 000 000 руб. — перенесен остаток по расчетам с покупателями и заказчиками;
ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 232 «Резерв по сомнительным долгам»
— 4 000 000 руб. — перенесена сумма резерва по сомнительным долгам;
ДЕБЕТ 262 «Расчетный счет» КРЕДИТ 51
— 37 000 000 руб. — перенесен остаток денег на расчетном счете;
ДЕБЕТ 241 «Авансы выданные» КРЕДИТ 60
— 10 000 000 руб. — перенесен остаток по авансам, выданным поставщикам;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 521 «Расчеты с поставщиками»
— 60 000 000 руб. — перенесена сумма задолжен¬ности по расчетам с поставщиками и заказчи¬ками;
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 531 «Расчеты по заработной плате»
— 10 000 000 руб. — перенесена сумма задолжен¬ности по заработной плате;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 533 «Расчеты по налогам»
— 35 000 000 руб. — перенесена сумма налоговой задолженности;
ДЕБЕТ 66 КРЕДИТ 511 «Краткосрочные займы»
— 20 000 000 руб. — перенесен остаток по кратко¬срочным займам;
ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 311 «Уставный капитал»
— 50 000 000 руб. — перенесена сумма уставного капитала;
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 331 «Нераспределенная прибыль прошлых лет»
— 30 000 000 руб. — перенесена сумма нераспреде¬ленной прибыли прошлых лет;
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 333 «Чистая прибыль отчетного года»
— 24 000 000 руб. — перенесена сумма нераспреде¬ленной прибыли текущего года.
После проведения реклассификации можно соста¬вить трансформированный баланс и отчет о прибы¬лях и убытках (табл. 4 и 5).
Обратите внимание: помимо бухгалтерского ба¬ланса и отчета о прибылях и убытках отчетность по МСФО включает в себя еще два отчета: об изме¬нениях капитала и о движении денежных средств. (Об особенностях составления этих документов читайте в материале «ПБУ и МСФО: сравним?» на стр.24. — Примеч. ред.)
Источник: СПЕЦПРОЕКТ Фебраль-Март2005 г
