МСФО для малого и среднего бизнеса. Сергей Модеров, АССА, консультант по МСФО, тренер по международным стандартам финансовой отчетности

13 сентября 2011 10:48 smoderov Новости, Пресса о МСФО и их применении в России, Семинары

МСФО для малого и среднего бизнеса
СЕРГЕИ МОДЕРОВ,
АССА, руководитель отдела
финансового учета
по международным
стандартам
Крестон Интернешнл —
Институт проблем
предпринимательства,
контролер качества
Института профессиональных
аудиторов России
Применение международных стандартовфинансовой отчетности для малого и среднего бизнеса имеет значительные преимущества.
Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) для малого и среднего бизнеса являются единым документом, состоящим из двухсот сорока восьми страниц. В его разделах приведены основные положения полного комплекта МСФО, с отдельными упрощениями и зачастую без альтернативных вариантов учета.
Так ли был необходим отдельный комплект стандартов для «непуб¬личных» компаний? Ведь при желании любой малой фирмы стать публичной (то есть выпустить в обращение акции, облигации, вексе¬ля) рынок посчитает за минимальное требование, чтобы соответству¬ющая компания подготовила отчетность в соответствии с полным комплектом МСФО?
Так стоит ли энергичным перспективным компаниям малого и среднего бизнеса применять МСФО для малого и среднего бизнеса? Ответ — стоит. Прежде всего от МСФО для малого и среднего бизне¬са до полного комплекта МСФО «всего один шаг», так как они очень похожи, то есть дальнейшее техническое применение полного комп¬лекта МСФО не потребует чрезмерных усилий. Кроме того, МСФО для малого и среднего бизнеса содержат ряд черт, которые, во-первых, сэкономят средства на подготовку чрезмерных раскрытии, требуемых полным комплектом МСФО, а во-вторых, малый и средний бизнес, в отличие от полного комплекта МСФО, получает возможность «офи¬циального» аудита не столько консолидированной, сколько «комби¬нированной» отчетности, которая, в отличие от полного комплекта МСФО, предусмотрена в соответствии с МСФО для малого и средне¬го бизнеса.

Основные отличия полного комплекта и МСФО для малого и среднего бизнеса.
Наиболее важное заключается в том, что в МСФО для малого и сред¬него бизнеса впервые в истории международных стандартов финан¬совой отчетности появился параграф о комбинированной финансо¬вой отчетности — то есть об отчетности объединяемой Группы компаний, когда для их объединения недостаточно юридических оснований (то есть не для традиционных холдинговых структур с единой материнской компанией, а для Группы компаний, например, находящихся под общим контролем физических лиц).
Одним из существенных отличий полного ком¬плекта МСФО и МСФО для малого и среднего бизнеса является то, что в приложении для мало¬го и среднего бизнеса приведен иллюстративный пример формата раскрытия отчетности, подго¬товленной в соответствии с МСФО для малого и среднего бизнеса. То есть, в отличие от подготов¬ки отчетности в соответствии с полным комплек¬том МСФО, при подготовке отчетности малому и среднему бизнесу можно не запрашивать фор¬маты раскрытии у своих аудиторов и консультан¬тов, не копировать их у своих конкурентов, а воспользоваться официальным англоязычным вариантом представления отчетности в соответс¬твии с МСФО со всеми допустимыми и рекомен¬дуемыми раскрытиями информации (смотрите на сайте www.ifrs.orgдокумент под названием IFRS for SME Implementation Guidance — МСФО для малого и среднего бизнеса — инструкция по применению).
В отношении столь сложной секции МСФО, как финансовые инструменты, МСФО для мало¬го и среднего бизнеса либо предлагает следовать двум соответствующим разделам в МСФО для малого и среднего бизнеса, либо, в качестве опции, позволяет применять МСФО 39 «Финан¬совые инструменты: признание и оценка» полно¬го комплекта МСФО. Если бухгалтер выбирает использование двух секций МСФО для малого и среднего бизнеса (а именно секции 11 «Простей¬шие финансовые инструменты» и секции 12 «Вопросы, связанные с прочими финансовыми инструментами»), то он должен иметь в виду, что в соответствии с МСФО для малого и среднего бизнеса практически все финансовые инструмен¬ты должны учитываться по амортизированной стоимости. Соответственно, сложный в приме¬нении учет финансовых инструментов по спра¬ведливой стоимости, часто используемый в пол¬ном комплекте МСФО, в МСФО для малого и среднего бизнеса не приветствуется.
Многие бухгалтеры крупных корпораций стал¬кивались с неудобствами применения постоянно меняющихся старых и введением новых стандар¬тов в полном комплекте МСФО. Для удобства работы малого и среднего бизнеса МСФО для малого и среднего бизнеса не подлежат частому изменению. На практике, за два года с момента принятия (июль 2009 года) до момента публика¬ции этой статьи (август 2011 года) изменения в стандарт не вносились. Более того, ожидается, что изменения в будущем будут вноситься не чаще одного раза в пять лет.

Разница впредставлении баланса финансовой отчетности.
МСФО для малого и среднего бизнеса, как и МСФО 1 полного комплекта финансовой отчет¬ности «Представление финансовой отчетности», требует наличия как минимум одного периода сравнительной информации в финансовой отчетности. В добавление к этому МСФО для малого и среднего бизнеса требует представле¬ния баланса (отчета о финансовом положении) дополнительно еще на и дату начали периода сравнительной информации, то есть минималь¬но в отчетности, соответствующей МСФО для малого и среднего бизнеса, баланс должен быть представлен по состоянию на 3 отчетные даты, отчет о прибылях и убытках (отчет о совокупном доходе), отчет о денежныхпотоках и отчет об изменении собственного капитала — за два периода.
В отличие от полного комплекта МСФО при учете инвестиции в дочернюю компанию по себестоимости в отдельной финансовой отчет¬ности в соответствии с МСФО для малого и среднего бизнеса дивиденды от такой инвести¬ции, начисляемые и получаемые до получения контроля и после получения контроля, не отде¬ляются, а учитываются вместе. Все указанные распределения прибыли дочерней компании отражаются в составе отчета о прибылях и убытках.
При консолидации ассоциированных компа¬ний, в отличие от полного комплекта МСФО, в МСФО для малого и среднего бизнеса нет требо¬вания к максимальной разнице в отчетной дате материнской компании и ассоциированной ком¬пании в три месяца — при учете ассоциированной компании по долевому методу. То есть в соответс¬твии с МСФО для малого и среднего бизнеса долевым методом могут учитываться и ассоции-рованные компании, отчетная дата которых отли¬чается от отчетной даты материнской компании и более чем на три месяца, без дополнительных корректировок. Отметим, что соответствующее упрощение предусмотрено и для учета совмест¬ного предприятия.

Различия в учете инвестиционной собственности.
Если в соответствии с полным комплектом МСФО инвестиционная собственность учиты¬вается по выбору компании, либо по справедливой стоимости, с отражением переоценки в составе отчета о прибылях и убытках, либо по исторической стоимости за вычетом амортиза¬ции и убытков от обесценения, то в соответс¬твии с МСФО для малого и среднего бизнеса выбора нет. Если инвестиционная собствен¬ность имеет легко определяемую, доступную на рынке справедливую стоимость, то она должна (а не «может») учитываться по справедливой стоимости. Если доступных данных о справед¬ливой стоимости нет то такая инвестиционная собственность учитывается по исторической стоимости за вычетом амортизации и убытков от обесценения.

Различия в учете основных и нематериальных активов
Если в соответствии с полным комплектом МСФО по состоянию на каждую отчетную дату (на практике — годовую отчетную дату) менедж¬мент должен применить свою оценку, свое суж¬дение в отношении того, изменились ли ликви¬дационная стоимость основного средства и нематериального актива, изменился ли оставшийся срок их полезного использования, пра¬вильно ли продолжать амортизацию их предус¬мотренным ранее методом амортизации, или его необходимо с отчетной даты пересмотреть, то в отношении учета основных средств и нема¬териальных активов в соответствии с МСФО для малого и среднего бизнеса таких требова¬ний нет. Другими словами, ликвидационная стоимость, срок полезного использования и метод амортизации определяются один раз, на момент признания основного средства или нематериального актива, и в дальнейшем не пересматриваются.
Более того, малому и среднему бизнесу запре¬щено осуществлять переоценку основных средств или нематериальных активов, хотя в соответствии с полным комплектом МСФО менеджмент может выбрать такой вариант учетной политики.

Гудвил и ему подобные нематериальные активы
При составлении консолидированной финансо¬вой отчетности при учете приобретения бизнеса и в соответствии с полным комплектом МСФО, и в соответствии с МСФО для малого и среднего бизнеса превышение справедливой стоимости вознаграждения над долей в справедливой стои¬мости приобретенных чистых активов отражает¬ся как положительный гудвил. В соответствии с полным комплектом МСФО далее положитель¬ный гудвил ежегодно тестируется на обесценение, с применением сложного и трудоемкого теста на его обесценение — с разнесением гудвила на Единицы, генерирующие денежные средства, получившие выгоды от приобретения. В соответствии с МСФО для малого и среднего бизнеса положительный гудвил амортизируется в течение срока его полезного использования (как было до 2001 года и в полном комплекте МСФО, в соответствии с которым он амортизировался на про¬тяжении срока, не превышающего 20 лет). Ана-логичное требование содержится и в отношении нематериальных активов «с неопределяемым/ неопределимым» сроком полезного использова¬ния, которые тестируются на обесценение в соот¬ветствии с полным комплектом МСФО и амор¬тизируются в соответствии с МСФО для малого и среднего бизнеса.

НИОКР
Видимо, не ожидается, что малый и средний бизнес будет проводить существенные исследо¬вания и создавать разработки, поэтому такого рода нематериальные активы в соответствии с МСФО для малого и среднего бизнеса не при¬знаются, а списываются на затраты в момент их понесения. В отличие от такого подхода полный комплект МСФО предусматривает возможность капитализации затрат на разработки, после достижения момента, когда можно продемонс¬трировать «жизнеспособность» соответствующей разработки.

Лизинг
В отношении финансового лизинга в соответс¬твии с МСФО для малого и среднего бизнеса приведенная стоимость минимальных лизинго¬вых платежей всегда приравнивается к справед¬ливой стоимости лизингового имущества, и таким образом определяется эффективная процентная ставка, заложенная в соответствующем договоре финансового лизинга. Стоит отметить, что отли¬чие полного комплекта МСФО заключается в том, что при учете финансового лизинга задол¬женность по финансовому лизингу первоначаль¬но признается равной минимальному значению из приведенной стоимости минимальных аренд¬ных платежей и справедливой стоимости лизин¬гового имущества. Соответствующее усложнениеполного комплекта МСФО связано с тем, что лизинг может предоставляться не по «справедли¬вой стоимости», то есть не по рыночной ставке, и введение описанного выше порядка переводит учет финансового лизинга к «справедливой сто¬имости» его как финансового инструмента, как того всегда требует полный комплект МСФО. Видимо, ожидается, что финансовый лизинг малому и среднему бизнесу всегда будет предо¬ставляться «по справедливой стоимости», с незавышенными и незаниженными лизинговыми платежами, поэтому описанное выше упрощение и введено.
В отношении операционной аренды в МСФО для малого и среднего бизнеса сделано упроще¬ние по сравнению с полным комплектом МСФО в следующем: не обязательно перераспределять платежи по операционной аренде на равные пла¬тежи для признания в качестве затрат, как того требует полный комплект МСФО.

Учет государственных грантов
В отличие от полного комплекта МСФО, где предусмотрено отражение грантов либо в качес¬тве дохода, либо в качестве уменьшения стоимос¬ти подлежащего актива, МСФО для малого и среднего бизнеса требует единообразного отра¬жения государственных грантов в качестве дохо¬да компании, и в признании получаемого от госу¬дарства актива по справедливой стоимости.

Затраты по займам.
Если в соответствии с полным комплектом МСФО затраты по займам капитализируются в составе квалифицируемых (удовлетворяющих критериям) активов, а остальные — списыва¬ются в затраты, то в соответствии с МСФО для малого и среднего бизнеса затраты по займам всегда списываются в затраты по мере понесе¬ния.

Платежи, основанные на акциях
В отличие от полного комплекта МСФО, пред¬усматривающего сложные расчеты в отношении расходов компании и обязательств компании в отношении обязательств осуществлять выпла¬ты, связанные с акциями компании, МСФО для малого и среднего бизнеса предусматривает возможность экспертной оценки менеджмен¬том соответствующих расходов и обяза-тельств.
Продажа иностранной дочерней компании.
При продаже иностранной дочерней компании, в соответствии МСФО, пересчет курсовых раз¬ниц от трансляции иностранной валюты в фун¬кциональную валюту Группы при консолида¬ции накапливается в составе прочего совокуп¬ного дохода (в отдельной статье в составе раз¬дела «капитал» баланса). При этом соответству¬ющая статья капитала переносится в отчет о прибылях и убытках текущего периода при про¬даже иностранной дочерней компании в соот¬ветствии с полным комплектом МСФО и пере¬носится напрямую в нереализованную прибыль в соответствии с МСФО для малого и среднего бизнеса.

Источник: //Журнал для бухгалтеров и руководителей предприятий крупного, среднего и малого бизнеса «Бухгалтерские Вести» №29/2011 от 2 августа 2011 года, издательство г.Санкт-Петербург, стр.19-22

Связаться с автором статья — оказание услуг в области Международных стандарнтов финансовой отчетности — тел +7 921 9450055 smoderov@mail.ru Сергей Модеров, АССА